- von Dipl.-Bw. (FH) / Dipl.-Vw. / Dipl.-Hdl. Martin Kronawitter, Untergriesbach -

In Städten und Gemeinden ist es durchaus üblich, Gebäude an eigene Betriebe gewerblicher Art oder an Eigengesellschaften privater Rechtsform miet- oder pachtweise zu überlassen. Dabei können jedoch unbedachte steuerliche Folgen auftreten. An Stelle einer angenommenen nicht-steuerbaren Verpachtung im Rahmen der Vermögensverwaltung kann die Überlassung zu steuerpflichtigen gewerblichen Einkünften führen. Das Rechtsinstitut der Betriebsaufspaltung sorgt nämlich dafür, dass im Falle einer personellen und sachlichen Verflechtung zwischen dem Verpächter (Besitzunternehmen) und dem Pächter (Betriebsunternehmen) bei der juristischen Person des öffentlichen Rechts ein BgA „Besitzunternehmen“ geschaffen wird, der allen steuerlichen Restriktionen unterliegt.

1. Problemstellung

Den Kommunen wird von Verfassungs wegen garantiert, alle Angelegenheiten der örtlichen Gemeinschaft im Rahmen der Gesetze in eigener Verantwortung zu regeln (Art. 28 Abs. 2 Satz 1 GG). Unter die Selbstverwaltungsgarantie fällt die freie Wahl der Gemeinde, auf welche Art und Weise sie ihre wirtschaftliche Betätigung organisieren möchte. Sie kann sich einerseits für ein Handeln innerhalb der juristischen Person des öffentlichen Rechts (jPdöR) entscheiden, sodass sie mit den Betrieben gewerblicher Art i.S.d. § 4 KStG (BgA) der Besteuerung unterliegt. Andererseits darf eine jPdöR die wirtschaftliche Aufgabenerfüllung in private Rechtsformen ausgliedern, wobei aufgrund der kommunalrechtlich gebotenen Haftungsbeschränkung1 in erster Linie Kapitalgesellschaften (GmbH, AG) heranzuziehen sind. Daraufhin finden auf die Eigengesellschaft die für private Rechtsformen maßgeblichen steuerlichen Vorschriften Anwendung.

Allerdings kann es im Falle der Ausgliederung von wirtschaftlichen Betätigungen auch auf Ebene der jPdöR zu steuerlich ggf. unliebsamen Folgen kommen. Dies gilt insbesondere, wenn die Kommune betriebsnotwendiges Vermögen der Eigengesellschaft oder einem BgA nur miet- oder pachtweise überlässt. Insoweit kann eine sog. Betriebsaufspaltung vorliegen, welche es im Folgenden zu thematisieren gilt. Zunächst soll jedoch eine Abgrenzung gegenüber Verpachtungs-BgA vorgenommen und der Umfang des Betriebsvermögens skizziert werden.

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5. Überlassung einzelner Wirtschaftsgüter an Eigengesellschaften (Betriebsaufspaltung)

5.1 Wesen einer Betriebsaufspaltung

Ohne dass ein einzelnes Wirtschaftsgut zum Betriebsvermögen eines BgA zählt (also kein Verpachtungs-BgA i.S.d. § 4 Abs. 4 KStG vorliegt), kann eine jPdöR dadurch der Körperschaft- und Gewerbesteuer unterliegen, wenn sie das betreffende Gut an eine Eigengesellschaft (insbesondere GmbH, AG, aber auch Personengesellschaften oder Kommunalunternehmen) entgeltlich überlässt. Beherrscht die jPdöR als Verpächterin die Betriebsgesellschaft (Pächterin), überlässt sie der Betriebsgesellschaft jedoch nicht alle wesentlichen Inventare, konstruiert das Steuerrecht mittels der sog. Betriebsaufspaltung (H 15.7 Abs. 4 EStH) auf Ebene der jPdöR einen BgA „Besitzunternehmen“.

Bei einer (echten) Betriebsaufspaltung wird ein einheitliches Unternehmen in ein Besitz- und ein Betriebsunternehmen aufgeteilt.